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EL DELITO DE FRAUDE TRIBUTARIO O DELITO FISCAL

El delito de fraude tributario o también conocido como delito fiscal, trata de proteger la faceta recaudadora que ejercen las Haciendas Públicas (tanto la nacional, así como las autonómicas, las forales o las locales) a través del cobro de los diferentes tributos, con los que se permite sufragar los costes de funcionamiento de la Administración.

Se trata de un delito regulado –en su tipo básico- en el art. 305 del Código Penal, y en el que se parte de la existencia de una deuda tributaria derivada de la obligación de pago de un tributo que se incumple por parte del obligado tributario, es decir, el obligado al pago de ese tributo. Esta obligación podrá abarcar el pago de tasas, contribuciones especiales e impuestos; quedando excluidas las tasas aduaneras ya que su cobro tiene un régimen especial regulado a través de la Ley 12/1995, de 12 de diciembre, de represión del contrabando.

De todo lo expuesto podemos afirmar que el delito fiscal es un delito especial ya que sólo podrá ser cometido por un individuo que se encuentre vinculado por alguna obligación tributaria, es decir, debe concurrir en el sujeto activo del delito la condición de obligado tributario.

La conducta típica del delito fiscal, y a la luz de nuestro texto penal, consiste en defraudar a la Hacienda Pública, de forma activa (ejemplo: presentación de una declaración de la renta simulada o con datos falsos); u de forma omisiva (ejemplo: no presentar ningún tipo de declaración de la renta cuando se está obligado). Se trata de conductas que persiguen diferentes finalidades, como son: eludir el pago de tributos; evitar el ingreso de cantidades retenidas o que se hubieran debido retener (ejemplo: obligación que tienen los empleadores) o ingresos a cuenta; y por último, a través de estas conductas podría tratase de conseguir indebidamente devoluciones o beneficios fiscales, es decir, hacer un uso indebido de una deducción fiscal (ejemplo: devolución de impuesto, rebaja de un impuesto, etc).

Además nuestro Código Penal exige que la conducta defraudadora llegue a materializarse en una cuantía superior a 120.000€, de manera que si la cantidad defraudada es inferior al umbral fijado por el texto penal, nos encontramos ante una infracción administrativa y no ante un delito del art. 305 del Código Penal.

Pero ¿cómo se calcula la cantidad defraudada?

En los impuestos que tienen un carácter periódico, es decir, aquellos que tienen que ser declarados con cierta periodicidad, el cálculo de la cuantía defraudada se realizará atendiendo al periodo impositivo que se predique respecto a ese impuesto. Si se trata de un periodo impositivo inferior a doce meses se atenderá al año natural.

En los impuestos que no tienen un carácter periódico, el cálculo tendrá que realizarse en atención a cada uno de los distintos conceptos tributarios por los que el hecho imponible es susceptible de liquidación (ejemplo: impuesto de actos jurídicos documentados que ha de ser abonado en una compraventa).

Por tanto, para determinar si se superó la cuantía exigida por el Código Penal (120.000€), indispensable para hablar de un delito fiscal, resultan imprescindibles la aplicación de las reglas expuestas en los dos párrafos anteriores. Y esto es debido a que no se podrán acumular las cuantías referidas a diferentes impuestos a la hora de computar el importe defraudado; así como tampoco se podrán aplicar las reglas del delito continuado, con la finalidad de sumar cuantías del mismo impuesto pero defraudadas en diferentes periodos impositivos. La excepción a esto, la encontramos en el apartado a) del artículo 305, que prevé que si la defraudación se realiza en el seno de una organización o grupo criminal, o utilizando empresas pantalla, el delito fiscal será perseguible desde el mismo momento en que se alcancen los 120.000€ de defraudación, es decir, sin necesidad de esperar al término de periodo impositivo correspondiente o a los doce meses de los que habla la regla general.

Por último cabe decir que, el Código Penal prevé la posibilidad de exonerar al autor del delito aún a pesar de haber incurrido en él, cuando éste <<hubiese regularizado su situación en los términos del apartado 4 del presente artículo>>. Es decir, <<cuando se haya procedido por el obligado tributario al completo reconocimiento y pago de la deuda tributaria, antes de que por la Administración Tributaria se le haya notificado el inicio de actuaciones de comprobación o investigación tendentes a la determinación de las deudas tributarias objeto de la regularización o, en el caso de que tales actuaciones no se hubieran producido, antes de que el Ministerio Fiscal, el Abogado del Estado o el representante procesal de la Administración autonómica, foral o local de que se trate, interponga querella o denuncia contra aquél dirigida, o antes de que el Ministerio Fiscal o el Juez de Instrucción realicen actuaciones que le permitan tener conocimiento formal de la iniciación de diligencias>>. No obstante esta exoneración de la responsabilidad penal debe ser entendida como una excusa absolutoria propia de este delito, que si bien elimina la punibilidad de la conducta desde un punto de vista penal, dejará preexistente su injusto; por lo que no evita que se pueda atribuir a su autor una responsabilidad penal derivada de un delito de blanqueo de capitales (autoblanqueo); así como también cabe decir que no exime de responsabilidad a los que hayan participado en el delito fiscal.

Fdo.- Alejandro Seoane Pedreira

Abogado

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